民法典时代下的税收立法思考范文

（一）税务机关

首先是法律程序的规范太过简陋，大多数的固定是宣誓性质的，并没有配套的惩罚措施或者强制执行措施，比如在欠缴税收的处理方面就缺乏相应的规定，尽管要求欠缴的企业在一定期限内进行改正，但是企业不进行改正的形况下，并没有对税务机关是否能够采取保全措施或者强制执行措施进行规定，如果能够采取又该采用什么样的一个方式遵守什么样的程序呢？其次在送达环节相关的法律规定不够明晰，税务机关往往采用直接邮寄或者公告的方式进行送达，这样的规定不够全面合理，也不利于税收执行。还有就是裁量权的规范不足，裁量权之行使不仅仅在税务行政处罚之中，也存在于其他税务管理过程中对相关事实及情节之判断，如税收定额过程中在对实际情况不清楚开展对纳税人经营情况的调查并确定金额，为什么不同纳税人适用不同的标准,包括作为评估依据之标准本身设置都是一种裁量行为。在减免税核实及纳税担保资格、启动对企业的检査行为过程中都应对裁量权进行规范。甚至实践中有的工作人员为了完成税收任务，放任或者暗示纳税人不按法律规定要求申报纳税，在纳税人配合之时，如延后与提前征税之时，往往面临上级部门及审计部门的审查,而税务机关往往把责任推给纳税人，比如要求其解释或者加收滞纳金，这些虽为完成任务收入之举，但却置税务机关于一种失信位置，不依法执行法律法规。

（二）纳税人

纳税人在税收实践中也常常出现许多问题，比如没有认为税收是一种企业成本。税收作为国家之强制征收，事实上已是企业经营过程中必须加以考虑的成本，其之多少影响企业利润,其之确定与否影响企业判断,其之遵从影响企业之生存。但很多纳税人未认识这一点，而仅把其当成与经营无关的价外支出。在生产过程、产品营销等过程未充分考虑到这一点，在事实形成之后才进行事后补救，往往事倍功半，导致税收违法风险严重；没有认识到纳税是依法的权利和义务的统一，纳税是一种义务，法定之义务，但因其法定，所以如不依法征收，则纳税人有抗辩的权利,但是我们在实际工作中发现很少纳税人去行使这种正当的权利，或者虽有交流但底气仍不足，程序不到位,这种情况很大程度要税务机关自己来进行自我规范,提高效率，推进法治。比如在退税申请或者涉税事项说明之时,一般仅把书面材料转交管理员而已，而未进行相应的签收等程序，还有的纳税主体自我保护之法律意识缺失。自我保护之理解不在于针对税务机关，而是针对法律之规定,采取符合法律规定的方法及途径，才能避免执法检査及事后监管的风险，这要求我们事先必须采用合规方法,保存相关资料，以体现行为过程和涉税事项处理的主动行为,特别是在技术日新月异的情况下,此点更易被人忽视。私法行为与税法脱节。在涉税事项处理过程中,往往仅税收角度考虑税收,而未考虑行为在其他法律领域的问题,如二手房过户，税收是先税后证,但这仅是个管理方式，真正的是其转化或赠予或继承是否有效，这才是真正要加以考虑和解决的问题。税收是建立在后者的有效基础上的，没有充分进论证税法合规性与私法行为的可行性相结合，必然会产生各种各样的风险，也让纳税人自己疲于应付。

《民法典》于2020年5月28日通过，2021年1月1日生效，是一件具有里程碑意义的事情。民法典共分为七编，囊括了人们生活的方方面面，是对人们所拥有的人身权利和财产权利的一个宣誓。而财税法则是调整行政机关利用国家公权力对民事行为和民事主体所为的课税行为的规范。可以说作为财税法基础的民法对于财税法的影响是极其深远的，但是我们也应当考虑到财税法作为一门独立的法律部门所具有的独特规则、研究方法、理论概念等，因此民法典时代下的制度创新也需要财税法作出相应的调整来衔接，来协调。

（一）纳税主体与民事主体的衔接

在2015年修正的税收征收管理法中，立法者并没有吸收最新的理论观点在法律中采用“纳税主体”这个概念去替代过去曾有的纳税人和扣缴义务人，而是仍然将富有纳税义务的主体区分为单位和个人，这样的一个概念是模糊且无法适用的。首先单位是计划经济时代下的产物具有国家管控的强烈色彩，那么能否将私营企业划归进去，还有一些非法人组织、基金会、公益机构是否属于单位，他们应不应该负担缴税的义务。个人又具体包括那些？是自然人还是公民，有些非单位但是以家庭多人为一体的比如说个体工商户、农村家庭承包土地的是否属于个人，采用这样的一个概念是很难将这些应该缴税的主体纳入进去的。同时民法典的最新规定同样也需要从税法的角度去思考如何解决，比如民法典中就规定在与胎儿切身利益相关的情形下，拟定胎儿具有民事权利能力，那么当胎儿继承的财产范围内涉及到税收问题时如何征收，如果应当征收，那么又应当向谁征收？父母作为胎儿的法定的理所应当的代理人，我们可以将胎儿的纳税义务放在其父母的身上，但是如何具体履行也是一个问题。

对于纳税主体概念的不明确将会给税的征收带来很大的问题，同样的法律的理解与适用方面也会存在冲突。为了规范适用财税法，与现行的民法典相协调就必须考虑对纳税主体进行更加明确的立法规定，参照民法典对民事主体的规定将纳税主体区分为自然人、法人和非法人组织，也要考虑如何解决不同主体在税的征收中所出现的问题。

（二）税收制度与物权制度的衔接

对于财产税收的征收有相当大的一部分事依据物权的变动为基础的，可想而知当民法典中关于物权编的规定发生如此之多的变化时会对财税法发生什么样的一个影响，经分析之后主要影响表现如下：一、在建设用地使用权方面，根据国务院制定并发布的土地增值税暂行条例中规定在对国家所有的土地使用权进行转让时应当缴纳相应的土地增值税，但是集体所有的土地并无此规定，而对集体所有的财产如何规制，民法典已经有了详细具体的规定，这就无法规制实践中已经出现的一些法人或非法人组织使用集体土地的税收问题，当集体土地也能在民事主体间进行转让时，如何去对集体所有的土地征税就是一个亟待解决的问题了；其次伴随着土地制度改革的不断深入，所有权、经营权、使用权已经分离，此次民法典的出台为这样的一个制度设计提供了法律依据，那么当经营权出租转让的债权、以入股方式经营流转的是否也需要对其征税也是一个值得财税法思考的问题；最后则是对居住权的规定，尽管居住权这一概念早已出现，但是在物权法的编纂修订中确实多次将其纳入又删除，最终在民法典的物权编中真正成为一个制度，对于居住权这一经济利益是否需要征税也同样是一个全新的问题。那么与物产变动密切相关的税种，比如说房地产税、契税、土地增值税等税种，就应当依据上述物权规则的变动进行相应的调整以适应实践中所产生的变化。

（三）税收制度与债权制度的衔接

我国的税收征收法吸收了一定的民事债法制度，比如特定情况下对于欠缴税款的收取可以行使代位权和撤销权来保障国家税权的，当应收税款和其他债权发生冲突需要区分债权的优先级程度时，税款的优先级则应当高过其他债权优先实现。。因此民法典中债权编吸收的新规定同样会对财税法产生影响。首先在债权制度上税法和民法典的规定应当更为统一，由于民法典是我国民事法律规范的集大成者，其体例设置、用语都更加科学规范，在意图阻碍债权实现的无效情形上债权编规定的更加全面更加合理，具体列举了放弃债权、放弃债权担保、无偿转让财产、无偿处分别财产权益以及恶意延长到期债权的履行期限等情形，而税收征管法对此的规定则十分详略无法全面的保障税务征收机关所应享有的合法权利，因此在这一规定上可以参照使用民法典的合同编；二是当债权转让的行为为无效或者被撤销之后，这些行为所涉及到的税款能否被退回，与此相类似的是合同的解除，合同因由一方或双方解除合同、一方申请法院撤销、合同被确认无效等情形，而使民事交易基础关系发生变动时，税收法律关系应如何应对，这在税法上尚待规范。从民法角度看，当事人享有民事合同的订立和解除自由。但如果当事人任意解除合同而无需受到税法上的限制，一旦纳税人任意解除合同，可能随时要求税务机关返还所纳税款，这势必会破坏征管秩序，增加税务机关执法成本，降低征管效率。因此，当私法自由与税收法定冲突时，应当全面考量两者所涉及的相关法律规定及其立法意图。唯有明晰规则，双方形成合理的预期，方可提前进行规划，避免造成难以弥补的损失。

（四）税收制度与其他制度的衔接

除了上述三点，在其他方面民法典的出台也会对税法产生影响，例如在继承编中民法典在以往继承的基础上将更多的财产权益纳入到了遗产的范围内，还对继承的方式进行了详细的规定，如代位继承、转继承等，无论以何种方式继承被继承人的财产，继承人和被继承人都应当在遗产的范围内依据相关规定履行缴税义务；在侵权责任编中对于财产受到损害过后的等价赔偿能否征收税款？诸如此类，税法与民法典需要衔接的制度还有许多，值得思考。

（一）深化财税法基础理论

民法典虽然是对民事主体所具有的财产权利进行规范，但是民法典并非是完全是私法属性，其具体规则中同样包含大量的强制性规定即公法规范，可以说民法典通过两种方式对公民所有的财产权进行规定以区分公共财产和私人财产的界限，进而实现对民事主体财产权的保护。一种通过条文明确规定民事主体所具有的合法民事权益，比如说民法典的第3 条就明确以宣誓的方法要求任何组织或个人都不能以任何理由去侵犯民事主体所具有的合法民事权益，可以说这条规定规定在总则编，就是从最高的层次对公权力与私权利的界限进行了明确的划分，对公权力的行使提出了一个最基本的要求，那就是不得损害民事主体的合法权益，同时也是民法典其他条文需要遵守的一点。还有民法典的第265条与267，这两条规定对集体所有的财产和个人所有的财产进行了规定，同样提出不得受到任何组织和个人的侵犯，不得侵占、哄抢、私分、破坏，这样的一个规定也是对政府部门的要求，需要政府部门起到保护作用。在建设用地使用权方面提出在后设立的建设用地使用权不得损害在先设立的用益物权，这一点虽未提及政府，但是由于建设用地使用权属于土地所有权的权能之一，土地属于国家或集体所有，但是对该权利的行使需要借由政府机关审批，因此不得损害民事主体的用益物权同样也是对政府部门提出的要求；在遗产管理方面则是遗产管理人的设立方面，根据第1145条的规定，民政部门也可以担任遗产管理人，因此也存在损害被管理人的合法权益的可能，这一条的规定则提出政府不得侵吞或争抢他人的遗产。还有一种是对民事主体所应有权利的规定，进而可以推导出该权利政府主体不得侵犯，比如说第240条就规定所有权人对与其所享有的动产或者不动产享有四项基本的权能，即占有、使用、收益和处分的权能，对于该权力的行使只要所有权人或者用益物权不违背法律法规、公序良俗，那么就可以任意行使，无论是政府还是其他民事主体都不得干涉其权力的行使，除非法律另有规定；在有些用益物权的设立模式采用登记生效主义，但是将物权行为的效力与合同行为的效力作了区分，一般的合同只要符合当事人的合意且不违背法律的强制性规定，该合同即成立有效，尽管为按照合同履行权利义务也没有进行物权变动的登记仍然不对合同的效力产生影响，除非法律另有规定或者当事人另有约定，否则无论是谁，只要是合同当事人之外的主体都无法否认合同的效力，这就是当事人的意思自治，为政府的行为边界划定了界限；又如第1133条对自然人的遗嘱处分权利进行了规定，自然人能够依照自己的意愿去订立遗嘱，去选定遗嘱的执行人，去处分自己的财产，这就是对动产或者不动产所具备的所有权能的当然体现。《民法典》不仅进一步明确了对私人财产权的保障，而且厘清了私人财产权和公共财产权的界限，从财税法的角度去分析民法典对于财产权保护的具体规则，必定会深化财税法领域的财产法基础理论。

（二）推进财税领域法治化

财政的基本原则之中最重要的要求就是民主，作为切实关系到民众财产损益的一项法律制度，我们必须通过及时对人民群众在税收方面的权利进行明文化、法制化的规定，让他们在主张和维护自身权益的时候有法可依，才能尽快的完成的社会主义民主化、现代化的要求的内涵。而在关于财税法的立法过程中，国家必须做到人民能够借助一定的方式决定重大财政事项，即任何重大的财政法律制度的构建都必须通过民主的决议，符合人民的根本利益需求。以人民主权理论为逻辑起点出发，财政资金的收缴过程实则是对人民财产的一种剥夺，因而人民对于财政资金的使用应该有最终的决定权。在我国，如何才能将财政大权以民主的方式去行使？那就是将国家所要作出的重大财政决策交由全国人民代表大会去审议通过，全国人民代表大会作为我国的最高权力机关，代表人民的民意，通过这种方式能够从程序上以及实质上对政府作出的财政决策具有约束力。财政民主是我国宪法赋予公众的重要权利，本质上包含了两个方面的内容：一是财政的诉求，及公众对于财政的合理要求；二是财政的目的，即公共财政的根本目的是对公众提供有效的服务，因此要想推进财税法领域的法治化可以从以下三点出发：

1.完善税收立法

（1）财税法律制度尚需完善

从整体上看现阶段我国现阶段财政法体系仍然存几个方面的缺失：一是财税法律整体体系不够健全。目前我国实行的财政法律制度仅仅覆盖了基本制度、原则、分配方式、预算制度以及监督制度，从宏观上看我国财政法律体系建设缺乏宪法层面的规定，各部法律在执行的过程之中存在边界问题，无法有效的协调联动；二是我国采取的是分税制模式，税收立法权虽然在配置上采用了横向和纵向结合的方式，但是我国税收立法的权利仍主要集中在中央机关，地实际上地方立法权十分有限，也就导致了地方税收的立法体制不完善，进而造成地方政府有效收入不足，无法切实的履行自身的义务。因而落实促进地方政府实施地方税收立法权，对于提升地方政府行政管理的积极性，解决地方财政及债务问题都有着积极的意义；三是税收的实体结构和税种设计不合理，目前我国征税覆盖对象不全面，存在税种重复和交叉现象，提升了征税的难度。

（2）落实财税法律制度的协调发展

财税法律制度的协调发展核心是指同财政相关的各种法律体系能够形成科学合理的搭配。财政法一定程度上是纳税人、国家政府部门以及用税部门三者之间形成的利益平衡，其有效的保障了个体基本的生存权，也体现了个体对公平正义的追求。为切实的保证在财政立法的过程之中纳税人的切实利益得到尊重，应由纳税人代表机关行使财政立法的相关权利财政立法关系到了社会之中千家万户的切实权益，因此在立法的过程之中应该广泛的倾听不同群体的诉求，实现社会利益的最大化。法律制度在进行设计和构建的过程之中需要满足基本的稳定性和可预期性的要求。在社会经济在运行的过程之中需要稳定的财税法律制度进而使社会之中的各个经济主体能够依照稳定的法律制度开展经营活动及生产活动，对个体而言财税法律制度的价值在于保护私有财产不受到国家权力的干扰，这是保障公民经济自由以及人格独立的基础。

2.推进税法总则

（1）构建税收法定原则体系

深化税收制度改革。要想严格实行税收法定，就必须采用法律的形式去对纳税主体的权力进行进行详细规定，不能将相对的立法权交由法规或者其他地方性规定、部门规章。政府要想对纳税人征税，就必须于法有据，在政府不能出具合法的纳税依据的情况下，纳税人有权利拒绝缴纳税款，对于已经缴纳的税款纳税人同样也能够要求政府返还。在推进税收立法和税制改革的过程中不能仅仅依靠税收法定这一原则，还要从以下两个方面继续加深税制改革，第一就是收回税收立法权，将之前下方到地方政府、国务院各部门的税收立法权收回，废除之前由政府部门制定的行政法规、部门规章，以法律的层次去制定相关税法，提升税法的权威性；第二则是从具体的制度出发，改变地方政府税收管理权限不足的局面，扩大地方政府在税收管理方面的权限，要有步骤有计划的放开，使得其能有效执法，除此之外还要多角度的去对相关税制进行改革，通过税收的方法去调整生产活动和消费活动中的环境破坏和环境污染问题，对于环境友好型的产业、保护环境、恢复生态的行为减免税收，对于破坏生态污染环境的行为加大税收，利用行政的手段、经济的手段去增加违法破坏的成本。

（2）修订《中华人民共和国税收征收管理法》规定

《税收征收管理法》的修订事关重大，通过对《税收征收管理法》进行修订，使得其与《民法典》的相关规定更加协调，更加适应，能够在最大程度上对纳税人的合法权利进行最有效的保障，从而在实体上与程序上都能够实现税收正义，这也是国家治理能力的表现。对于《税收征收管理法》的完善根据实际情况可以着重与税务机关工作人员的职权、行使程序与内容，纳税人个人信息保护，纳税人在纳税中所应享有的权利等。对于税务机关及其工作人员职权的规定以及职权行使过程中所应遵守的程序进行归档能够让工作人员在执法的过程中依法执法、合理执法、文明执法，其次根据民法典对于自然人个人信息保护的最新规定，税务机关在对纳税人的个人信息使用的过程中一定要遵守相关法律法规及程序来对个人信息进行保护，在纳税人缴税的过程中还应当向纳税人释明其该有的权利并做好保障，比如知情权、申请退税权等。

（3）在完善的税收立法体系上进行总则编的修订

总则编作为对税收立法体系的抽象和升华，是立法者围绕着完善的税收体系对税收内部不同规则规范进行全方位完善的必经之路。因此在构建好以税收法定原则为核心的税法原则体系之后，必须通过及时对当前已经较为完善的税收法规进行抽象和升华，以此进一步推动税收总则立法的完善。

3.财税法法典化

民法典的颁布，对中国法治建设具有重要的示范意义。最早提出在税收领域采取税收法定原则的是十八届三中全会，紧接着2015年修订的税收征管法就规定对于“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”能且只能采用法律的形式进行规定。目前已有的税种中已经由过半数的税种采用法律的形式进行规定，其余的税种也会被纳入将来的立法规划，例如增值税法、消费税法等已经纳入了立法规划。但是想要全面实施税收法定原则仍然是任重道远，还需要分阶段有步骤的去推进，还需要国家砥砺前行，早日实现财税法治化。

《税法总则》的推出以及税法典的编纂是完善税收法律体系和税收法治化的必经之路，通过制定《税法总则》、编纂税法典能够起到提纲挈领的作用，进一步完善税收法律体系，尽早为税收在国家治理中的基础性、支柱性和保障性作用保驾护航。另外要想完善税收法律体系的完整性和科学性也必须制定《税法总则》和编纂税法典。一方面在《税法总则》中规定基本概念以及能够普遍适用于税法领域的原则性规定，起到一个引领的作用。其次由于我国税收相关的法律法规繁杂，各个法律之间存在重合且矛盾的规定，因此出台一部体系一致、内容全面的税法典成为学界的一致呼声。对于税法典的编纂可以参考《民法典》的成功经验，先制定总则，再编纂法典，制定一部符合中国国情，具备时代特征的《中华人民共和国税法典》。

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致 谢

在这里首先感谢自己的指导老师，代课老师，是他们引领我入门，教导并且督促我学习，为我今后的学习生涯打下了坚实的基础，是他们尽心尽力，孜孜不倦的教育指导让我学会了知识。还要感谢母校四年来的培养与教育。接着要感谢我的队长，是她他教会了我如何去做一个大学生，因为生活无人看管，队长就是我们大学生活中的“父母”他教导我们并且爱护我们、照顾我们。事无巨细的跟我们说学校的通知，担心我们的生活，和我们的生命安全，在毕业时担心我们能否毕业，毕业后能否找到工作。我很开心也很欣慰有这样的队长。和蔼可亲、善解人意、严于律己。最后当然要感谢我的毕业论文指导老师，是老师无限给了我帮助，给我的论文撰写提供了很有价值的建议和意见，让我慢慢完善我的论文。并且老师为我的论文的撰写提供了大量的意见，让我从毫无头绪，变得慢慢理解该去怎么样去写，怎么样才能写的好，很高兴可以遇见这么有责任心的老师，他是我毕业论文写作过程中的一束光，指引着我前进的方向。帮助我完成毕业论文的撰写工作，万分感谢老师无私的，不求回报的帮助我，让我能够顺利的毕业。

在此，对我的指导老师表示衷心的感谢和崇高的敬意！